สอบบัญชี

“ทำความรู้จักกับงาน Due Diligence”

โดยทั่วไปแล้วคนส่วนใหญ่จะรู้จักว่างานตรวจสอบบัญชีเป็นงานตรวจสอบเพื่อให้ความเชื่อมั่นต่องบการเงินของบริษัทต่อการตัดสินใจของผู้ใช้งบการเงินสาธารณะ แต่ยังมีอีกงานตรวจสอบซึ่งเป็นงานตรวจสอบงานที่ปฏิบัติตามวิธีที่ตกลงร่วมกัน เรียกว่างาน “Due Diligence”

Due Diligence คืออะไร

Due Diligence คือ การสอบทานธุรกิจ (Business Review) โดยการตรวจสอบการวิเคราะห์สถานะ การประเมินสินทรัพย์ ตลอดจนหนี้สินของบริษัทว่ามีมูลค่าถูกต้องครบถ้วนตามที่บันทึกบัญชีและมีอยู่จริง วิธีการนี้มักจะใช้ในกรณีซื้อขายหรือเลิกกิจการ ทั้งนี้ นักลงทุนหรือผู้ที่สนใจซื้อกิจการจะไม่เป็นผู้ดำเนินการสอบทานธุรกิจด้วยตัวเอง ต้องอาศัยผู้สอบทานที่มีความเชี่ยวชาญและความชำนาญ เนื่องจากธุรกิจเป้าหมายอาจมีขนาดใหญ่หรือมีความซับซ้อน หากเกิดความผิดพลาดในข้อมูลหรือรายงานข้อเท็จจริงไม่ได้ เพราะความผิดพลาดอาจหมายถึงการสูญเสียเงินลงทุนจำนวนมาก

โดยทั่วไป Due Diligence มีวัตถุประสงค์หลัก ๆ แตกต่างกันไป เช่น เพื่อสอบทานทางการเงิน (Financial Due Diligence) เน้นการตรวจสอบความถูกต้องของตัวเลขและข้อมูลทางการเงิน รวมถึงพิจารณามูลค่าของ สินทรัพย์ หนี้สิน งบการเงิน ณ ช่วงเวลาหนึ่ง ว่าผู้ขายหรือธุรกิจเป้าหมายนั้น มีการแสดงมูลค่าสินทรัพย์ไว้สูงเกินไปหรือไม่ หรือแสดงหนี้สินไว้ต่ำเกินไปหรือไม่ หรือการได้มาของกำไร รวมถึงการคาดหมายข้อมูลทางการเงินในอนาคต หรือเพื่อสอบทานทางกฎหมาย (Legal Due Diligence) ที่จะพิจารณาในมุมของกฎหมายว่าธุรกิจเป้าหมายมีความเสี่ยงทางกฎหมายหรือไม่ เช่น การถูกฟ้องร้องดำเนินคดี การถูกเรียกค่าเสียหายที่อาจยังไม่ปรากฎในงบการเงิน สัญญาระหว่างคู่ค้าเพื่อให้ทราบถึงภาระผูกพันหรือหนี้สินในอนาคต ซึ่งอาจมีผลผูกพันระยะยาวถึงนักลงทุนหรือผู้ที่สนใจซื้อกิจการในอนาคต เป็นต้น ซึ่งเมื่อสิ้นสุดการสอบทานแล้ว นักลงทุนหรือผู้ที่สนใจซื้อกิจการจะได้รับรายงานข้อเท็จจริง จุดเด่น จุดด้อย และปัจจัยทางธุรกิจต่าง ๆ รวมถึงบทสรุปสำหรับผู้บริหารที่เป็นรายละเอียดสำคัญที่ควรได้รับความสนใจเป็นพิเศษ

ประเด็นหลัก 4 เรื่อง ในการทำ Due diligence คือ

1. บริษัทมีโครงสร้างชัดเจน เป็นธรรม และไม่ก่อให้เกิด Conflict of interest

2. หากบริษัทมีการทำรายการระหว่างกันกับบุคคลที่อาจมีความขัดแย้ง ต้องไม่เป็นช่องทางที่ก่อให้เกิดการถ่ายเทผลประโยชน์

3. บริษัทมีระบบการควบคุมภายในที่เพียงพอและมีประสิทธิภาพ

4. งบการเงินถูกต้องตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน และไม่มีเหตุสงสัยว่ามีการตกแต่งบัญชีโดยมีประเด็นที่ต้องพิจารณาอย่างน้อยใน 2 ข้อหลัก ดังต่อไปนี้

4.1 งบการเงินถูกต้องตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน และไม่มีเหตุสงสัยว่ามีการตกแต่งบัญชี

(1) ผู้สอบบัญชีอยู่ใน list ที่สำนักงาน ก.ล.ต. ให้ความเห็นชอบ

(2) หน้ารายงานผู้สอบบัญชี ต้องไม่มีลักษณะดังต่อไปนี้

(ก) งบการเงินผิดมาตรฐานการรายงานทางการเงิน
(ข) ไม่แสดงความเห็นต่องบการเงิน
(ค) มีเงื่อนไขเนื่องจากถูกจำกัดขอบเขตโดยกรรมการหรือผู้บริหาร

(3) หน้ารายงานผู้สอบบัญชีไม่มีข้อสังเกตที่ผิดปกติ หากมีกรณีดังกล่าว ให้ผู้สอบบัญชีตรวจสอบในเชิงลึกต่อไป

(4) กรณีที่ตรวจพบรายการที่มีลักษณะผิดปกติ ให้ผู้สอบบัญชีทำการตรวจสอบในเชิงลึกเพิ่มเติม ตัวอย่างเช่น

- มีรายการหรือตัวเลขผิดปกติ หรือมีตัวเลขที่เปลี่ยนแปลงจากงวดก่อนอย่างมีสาระสำคัญ

- ไม่เปิดเผย aging ลูกหนี้หรือเปิดเผยไม่ชัดเจน

- แม้มียอดลูกหนี้การค้าค้างชำระเป็นเวลานาน แต่กิจการก็ยังคงขายสินค้าให้ลูกหนี้รายนั้น

- ไม่มีการตั้งค่าเผื่อการด้อยค่าของลูกหนี้ แม้ว่าจะค้างชำระมาเป็นเวลานาน

- มีการตั้งค่าเผื่อการด้อยค่าของลูกหนี้ไม่เพียงพอสำหรับยอดลูกหนี้ที่ค้างชำระนานกว่า 1 ปี

- ไม่มีการตั้งค่าเผื่อการเสื่อมสภาพของสินค้าคงเหลือ กรณีเป็นสินค้าที่เสื่อมสภาพง่าย / ล้าสมัยง่าย

- กรณีปรับโครงสร้างภายในกลุ่ม (under common control) มีการบันทึกค่าความนิยม หรือ goodwill เป็นสินทรัพย์ของบริษัท

- กรณีขายสินทรัพย์หลักที่มีขนาดใหญ่ ให้ดูว่าเป็นการขายที่แท้จริง (true sale) หรือไม่

- มีการตั้งด้อยค่าสินทรัพย์เป็นจำนวนมาก

4.2 บุคลากรฝ่ายบัญชีต้องมีความรู้ ความสามารถเพียงพอในการจัดทำรายงานทางการเงิน

Financial Due Diligence การตรวจงบการเงิน

ส่วนงานนี้จะเกี่ยวข้องกับผู้สอบบัญชีโดยตรง ซึ่งเป็นงานตรวจสอบที่ปฏิบัติตามวิธีที่ตกลงร่วมกันตามมาตรฐานงานบริการเกี่ยวเนื่อง รหัส 4400 (ปรับปรุง) ไม่ใช่งานสอบบัญชี งานสอบทาน หรืองานให้ความเชื่อมั่น และไม่เกี่ยวข้องกับการหาหลักฐานเพื่อให้ผู้ประกอบวิชาชีพแสดงความเห็นหรือให้ข้อสรุปเกี่ยวกับความเชื่อมั่นในรูปแบบอื่นใด

วัตถุประสงค์

เพื่อตกลงวิธีการที่จะปฏิบัติงานกับผู้ว่าจ้างตามวิธีที่ตกลงร่วมกัน และสื่อสารวิธีการปฏิบัติงานเรื่องที่พบ ที่เกี่ยวข้องกับข้อกำหนดตามมาตรฐานงานบริการเกี่ยวเนื่อง

ขอบเขตงาน

 การตอบรับงานและการรับงาน

ผู้สอบบัญชีต้องทำความเข้าใจวัตถุประสงค์ของงานก่อนตอบรับงานและไม่ควรตอบรับงานหากทราบถึงข้อเท็จจริงหรือสถานการณ์ที่ชี้ให้เห็นว่าวิธีการที่ถูกขอให้ปฏิบัตินั้นไม่เหมาะสมกับวัตถุประสงค์ของการปฏิบัติงานที่ตกลงร่วมกัน

 การตกลงเงื่อนไขในการรับงาน

ผู้สอบบัญชีต้องตกลงกับผู้ว่าจ้างเกี่ยวกับเงื่อนไขในการรับงานที่ปฏิบัติตามวิธีที่ตกลงร่วมกันในหนังสือตอบรับงานหรือข้อตกลงที่เป็นลายลักษณ์อักษรในรูปแบบที่เหมาะสม ข้อกำหนดดังกล่าวจะต้องรวมถึงการระบุประเด็นการตรวจสอบ วัตถุประสงค์ของงาน ลักษณะของงาน ช่วงเวลา และขอบเขตของวิธีที่ตกลงร่วมกัน ตามที่ระบุโดยผู้ว่าจ้างซึ่งไม่ใช่งานที่ให้ความเชื่อมั่น ดังนั้น ผู้สอบบัญชีจึงไม่แสดงความเห็นหรือให้ข้อสรุปที่ให้ความเชื่อมั่น

 การใช้ผลงานของผู้เชี่ยวชาญของผู้ประกอบวิชาชีพอื่น ผู้สอบบัญชีจะต้องปฏิบัติดังนี้

1. ประเมินความรู้ ความสามารถและความเที่ยงธรรมของผู้เชี่ยวชาญของผู้ประกอบวิชาชีพ
2. ตกลงกับผู้เชี่ยวชาญของผู้ประกอบวิชาชีพเกี่ยวกับลักษณะ ขอบเขตและวัตถุประสงค์ของงานของผู้เชี่ยวชาญของผู้ประกอบวิชาชีพ
3. พิจารณาว่าลักษณะ ช่วงเวลา และขอบเขตของงานที่ปฏิบัติโดยผู้เชี่ยวชาญของผู้ประกอบวิชาชีพนั้นเป็นไปตามที่ได้ตกลงกันไว้หรือไม่ และ
4. พิจารณาว่าเรื่องที่พบได้อธิบายผลของการปฏิบัติงานอย่างเพียงพอหรือไม่ โดยคำนึงถึงงานของผู้เชี่ยวชาญของผู้ประกอบวิชาชีพด้วย

 รายงานการปฏิบัติงานตามวิธีการที่ตกลงร่วมกัน ต้องจัดทำเป็นลายลักษณ์อักษร ข้อมูลที่ควรระบุไว้ในรายงาน อาทิเช่น

1. ชื่อรายงานที่ระบุอย่างชัดเจนว่า เป็นรายงานการปฏิบัติงานตามวิธีการที่ตกลงร่วมกัน
2. ผู้รับรายงาน ตามที่ระบุในเงื่อนไขในการรับงาน
3. การระบุถึงประเด็นที่นำวิธีการที่ตกลงร่วมกันไปปฏิบัติ
4. การระบุถึงวัตถุประสงค์ของรายงานการปฏิบัติงานตามวิธีการที่ตกลงร่วมกันและข้อความที่ระบุว่า รายงานการปฏิบัติงานตามวิธีการที่ตกลงร่วมกันอาจไม่เหมาะสมสำหรับการใช้เพื่อวัตถุประสงค์อื่น
5. คำอธิบายงานที่ปฏิบัติตามวิธีการที่ตกลง
6. ในกรณีที่เหมาะสม ผู้รับผิดชอบตามที่ระบุโดยผู้ว่าจ้าง และข้อความที่ระบุว่า ผู้รับผิดชอบมีความรับผิดชอบเกี่ยวกับประเด็นที่นำวิธีการที่ตกลงร่วมกันไปปฏิบัติ
7. ข้อความที่ระบุว่า การปฏิบัติงานตามวิธีการที่ตกลงร่วมกันเป็นไปตามมาตรฐานงานบริการเกี่ยวเนื่อง รหัส 4400 (ปรับปรุง)
8. ข้อความที่ระบุว่า ผู้ประกอบวิชาชีพไม่ให้ความเห็นเกี่ยวกับความเหมาะสมของวิธีการที่ตกลงร่วมกัน
9. ข้อความที่ระบุว่า งานที่ปฏิบัติตามวิธีการที่ตกลงร่วมกันนี้ไม่ใช่งานที่ให้ความเชื่อมั่น ดังนั้น ผู้ประกอบวิชาชีพจึงไม่แสดงความเห็นหรือให้ข้อสรุปที่ให้ความเชื่อมั่น
10. ข้อความที่ระบุว่า หากผู้ประกอบวิชาชีพได้ใช้วิธีปฏิบัติงานเพิ่มเติม ผู้ประกอบวิชาชีพอาจพบเรื่องอื่นที่จะนำเสนอในรายงานก็ได้
11. ข้อความที่ระบุว่า ผู้สอบบัญชีได้ปฏิบัติตามประมวลจรรยาบรรณของผู้ประกอบวิชาชีพวิชาบัญชี หรือข้อกำหนดทางวิชาชีพอื่น หรือข้อกำหนดทางกฎหมายหรือข้อบังคับที่มีความเข้มงวดไม่น้อยกว่าที่เกี่ยวกับความเป็นอิสระ
12. คำอธิบายเกี่ยวกับวิธีการปฏิบัติงานที่มีรายละเอียดของลักษณะและขอบเขต และช่วงเวลา (ถ้ามี) ของแต่ละวิธีการตามที่ตกลงร่วมกันในเงื่อนไขในการรับงาน และสรุปเรื่องที่พบในแต่ละวิธีการปฏิบัติงาน ซึ่งรวมถึงรายละเอียดข้อยกเว้นที่พบ
13. ลายมือชื่อของผู้ประกอบวิชาชีพ วันที่ในรายงาน ที่ตั้งสำนักงานในประเทศที่ผู้ประกอบวิชาชีพปฏิบัติงาน

งานที่ปฏิบัติตามวิธีที่ตกลงร่วมกันเป็นงานตรวจสอบความถูกต้องของตัวเลขในงบการเงิน ณ รอบบัญชีใดบัญชีหนึ่งที่มีการตกลงร่วมกันซึ่งจะตรวจสอบทุกรายการ 100% เพื่อรับรองความถูกต้อง แตกต่างจากการตรวจสอบบัญชีซึ่งจะเลือกตัวอย่างมาตรวจสอบแต่ละรายการบัญชีเพื่อให้ความเชื่อมั่นต่องบการเงิน ทางบริษัท สอบบัญชีธรรมนิติ จำกัด มีการให้บริการทั้งงานตรวจสอบบัญชีนิติบุคคล และงานที่ปฏิบัติตามวิธีที่ตกลงร่วมกันที่เรียกว่างานตรวจสอบพิเศษ

ผู้เขียน : คุณสุพัตรา ป้องปิด

อ้างอิง : มาตรฐานการสอบบัญชี ปี 2566 TSRS รหัส 4400 (ปรับปรุง) : งานที่ปฏิบัติตามวิธีการที่ตกลงร่วมกัน